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阅读导航: 一、名词解释 二、会计准则图解 三、 新旧准则比较列表 |
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一、 名词解释 |
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金融工具 指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具包括基本金融工具（如应收应付账款、权益证券等）和衍生金融工具（如金融期权、期货或远期合约、利率互换以及货币互换等）。 |
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金融资产 是指企业的下列资产： |
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（1） 现金； |
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（2） 持有的其他单位的权益工具； |
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（3） 从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利； |
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（4） 在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利； |
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（5） 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同权利，企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具； |
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（6） 将来须用或可用企业自身工具进行结算的衍生工具的合同权利，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同权利除外。其中企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。 |
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金融负债 是指企业的下列负债： |
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（1） 向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务； |
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（2） 在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务； |
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（3） 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具； |
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（4） 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。 |
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权益工具 是指证明在扣除所有负债后的主体资产中拥有剩余利益的合同。 |
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衍生工具 指在本准则中涉及、具有下列特征的金融工具或其他合同： |
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（1） 其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动，变量为非金融变量，该变量与合同的任一方不存在特定关系。即衍生工具价值随着其标的变动而变动。 |
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（2） 不要求初始净投资，或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相比，要求很少的初始净投资。 |
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（3） 在未来某一日期结算，在形式上表现为在将来执行的经济合同。 |
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衍生工具主要包括远期合同、期货合同、互换和期权，以及具有其中一种或一种以上特征的工具。 |
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交易性金融资产或金融负债 是指符合下列条件之一的金融资产或金融负债： |
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（1） 主要是为近期出售或回购目的而获得或发生的，通常用于从价格或交易商保证金的短期波动中获利； |
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（2） 是统一管理的可辨认金融工具组合的一部分，并且企业近期采用短期获利方式对该资产组合进行管理；或者： |
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（3） 是一项衍生工具。但是，被指定且为有效套期工具的衍生工具，属于财务担保合同的衍生工具，与在活跃市场中没有报价且其公允价值不可靠计量的权益工具投资挂钩，并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产除外。 |
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持有至到期投资 是指到期日固定、回收金额固定或可确定，且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。把一类金融资产划分为持有至到期投资主要有三个条件：一是到期日和回收金额固定或可确定；二是企业有能力持有至到期；三是企业有明确的意图持有至到期。任何一个要点的不满足，都不能被划分为持有至到期的投资。 |
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货款和应收款项 是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。 |
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可供出售金融资产 是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及除了贷款和应收款项、持有至到期投资以及以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的非衍生金融资产。 |
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嵌入衍生工具 是指嵌入到非衍生工具（即主合同）中，使混合工具的全部或部分现金流量随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动的衍生工具。嵌入衍生工具与主合同混合工具，如可转换公司债券等。附于金融工具的衍生工具，如果可以独立于该金融工具进行合同转让，或者具有与该金融工具不同的交易对主，则该衍生工具属于一项独立的金融工具。 |
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金融资产或金融负债的摊余成本 是指金融资产或金融负债的初始确认金额减去偿还的本金，加上或减去使用实际利率法对初始金额和到期金额之间差额的累计摊销额，再减去因资产减值或不可收回而减记的金额。 |
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实际利率 是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量，折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。 |
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活跃市场 指同时满足以下三个条件的市场： |
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（1） 市场交易的项目是同质的 |
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（2） 通常在任何时候都能找到自愿的买方和卖方； |
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（3） 价格公开。 |
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公允价值 指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行的资产交换或者债务清偿的金额。交易双方应当是持续经营的企业，不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规模，或在不利条件下仍进行交易。持续经营是一个约束条件，如果一项交易是在企业不能持续经营的基础上发生的，它的交易价格往往会会受到其他因素的影响，并不能完全反映该项交易中的资产或负债真实的价值，无法反映金融工具的信用质量。 |
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交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出，但是不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用，也不包括此金融工具转让或处置时预期将发生的交易成本。 |
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二、 会计准则图解 |
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图23-1金融工具分类 |
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图23-2 非衍生工具划分为贷款和应收款项的条件 |
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图23-3 嵌入衍生工具从混合工具中分拆流程图 |
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图23-4金融工具的确认 |
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图23-5 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债的判断及计量 |
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图23-6 持有到期投资、贷款和应收款项金融资产的计量 |
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图23-7 可供出售金融资产的计量 |
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图23-8 金融负债的确认与计量流程图 |
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三、新旧准则比较列表 |
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在新准则颁布之前，我国不存在对金融工具确认与计量进行规范的准则，但是，2001年11月27日财政部印发了《金融企业会计制度》，2005年8月25日又印发了《关于金融工具确认和计量暂行规定（试行）的通知》，要求自2006年1月1日起在上市和拟上市的商业银行范围内试行。表23-1和表23-2对它们之间的差异做了比较列示。 |
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新准则与《金融工具确认和计量暂行规定（试行）》发布的时间前后相差不到6个月的时间，两者之间的差异相比于新准则与《金融企业会计制度》之间的差异要小很多，但是两者之间在金融资产与金融负债的定义、交易性金融资产或金融负债的判定条件等方面均存在一定差异，详细内容如表23-2所示。 |
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我国金融工具确认与计量准则是新制定的，其与国际准则之间的差异虽不明显，但还是存在一些具体差异，详细内容如表23-3所示。 |
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表23-1 新准则与《金融企业会计制度》比较 |
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项目 |
新准则 |
《金融企业会计制度》 |
金融工具概念 |
形成一个企业的金融资产、并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同 |
无具体规定 |
分类方法 |
按金融工具属性分别划分金融资产和金融负债 |
按期限划分资产与负债 |
确认条件 |
企业成为金融工具合同的一方时，应确认一项金融资产或金融负债 |
部分金融工具在交易实际发生时确认，如债券投资、贷款和应收账款等。除贷款承诺、担保在合同实际签订时在表外确认以外，其他衍生金融工具在报表附注中予以说明 |
衍生工具 |
新准则要求金融衍生工具并入表内核算。对嵌入衍生工具则要求与主合同分拆，作为独立的金融工具进行核算 |
衍生工具不纳入表内核算，只在报表附注中予以说明 |
计价基础 |
引入了市值与历史成本混合计价模式，对于交易性资产、金融衍生工具要求按市值计价；对于持有至到期投资、贷款和应收款项及其他金融负债按历史成本计价，但需按实际利率法，以摊余成本计量 |
金融企业的各项财产在取得时应当按照实际成本计量 |
后续计量 |
金融资产：
- 交易性金融资产按公允价值进行后续计量且其变动计入当期损益
- 持有至到期投资及贷款和应收款项按摊余成本进行后续计量
- 可供出售的金融资产公允价值进行后续计量且其变动进入权益
- 在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资以及与该权益工具挂钩并通过交付该权益工具结算的衍生资产按成本
金融负债：
- 交易性金融负债按公允价值计量，其变动计入当期损益
- 其他金融负债按摊余成本计量
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无具体规定 |
减值准备计提 |
- 企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行减值测试
- 以摊余成本计量的金融资产发生减值时应确认的损失金额为该金融资产的账面价值减去预计未来现金流量现值，并将损失金额计入当期损益；确认减值损失后如果有客观证据表明该金融资产价值已经恢复且客观上与确认该损失后发生的事项有关，原确认损失应该予以转回，计入当期损益。但转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本
- 在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生减值时，应当将该权益工具投资或衍生金融资产的账面价值，与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折线确定的现值之间的差额，确认为减值损失，计入当期损益
- 对于已确认减值损失的可供出售债务工具，在随后的会计期间公允价值已经上升且客观上与确认原减值损失后发生的事项有关，原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益
- 可供出售权益工具投资发生的减值损失，不得通过损益转回。但时，在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资，或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失，不得转回
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- 金融企业的短期投资应按成本与市价孰低计量，市价低于成本部分，应当计提短期投资跌价准备
- 金融企业应当在期末分析各项应收账款的可回收性，并预计可能产生的坏账损失。可预计可能发生的坏账损失计提坏账准备
- 金融企业应当在期末分析各项贷款（不包括质押贷款和委托贷款）的可回收性，并预计可能发生的贷款损失，计提贷款损失准备
- 企业应当在期末对长期投资、固定资产、无形资产逐项进行检查，如果其可回收金额低于其账面价值，应当计提减值准备
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表23-2 新准则与《金融工具确认和计量暂行规定（试行）》 |
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项目 |
新准则 |
《金融工具确认和计量暂行规定（试行）》 |
概念定义 |
金融资产是指企业的下列资产：
- 现金
- 持有的其他单位的权益工具
- 从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利
- 在潜在有利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利
- 将来须有或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同权利，企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具
- 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同权利，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同权利除外。其中，企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同
金融负债是指企业的下列负债：
- 向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务
- 在潜在不利条件下，与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务
- 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务，企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具
- 将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务，但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。其中企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同
公允价值是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公平交易中，交易双方应当是持续经营企业，不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规模，或在不利条件下仍进行交易 |
金融资产，指企业持有的现金、权益工具投资、从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利，以及在有利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利，如应收款项、贷款、债权投资、股权投资以及衍生金融资产等
金融负债，指企业身其他单位支付现金或其他金融资产的合同义务，以及在不利条件下与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务，如应付款项、借款、应付债券以及衍生金融负债等
公允价值，指在公平交易中，熟悉情况并自愿的交易双方进行资产交换或债务清偿的金额 |
交易性金融资产或金融负债的判定条件 |
准则中针对“是一项衍生工具”加入了限制性说明：“但是，被指定且为有效套期工具的衍生工具，属于财务担保合同的衍生工具，与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩，并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产除外” |
无限制性说明 |
不能划分为贷款和应收款项的内容 |
- 准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产
- 初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产
- 初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产
- 因债务人信用恶化以外的原因，使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产。企业所持证券投资基金或类似基金，不应当划分为贷款和应收款项
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- 将立即出售或于近期出售的非衍生金融资产
- 初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产
- 可能难民收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产（不包括发行方信用恶化的原因导致的结果）
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金融工具的确认和计量 |
采用交易费用概念 |
采用交易成本概念 |
金融资产减值的规定 |
- 没有针对国家发行的特别金融工具做出规定
- 准则第四十一条列举了九项具体的发生减值的客观证据
- 对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后，如有客观证据表明该金融资产价值已恢复，且客观上与确认该损失后发生的事项有关（如债务人的信用评级已提高等），原确认的减值损失应当予以转回，计入当期损益。但是，该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本
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- 针对国家发行的特别金融工具的规定：企业所持国家发行的特别金融工具，如特别国债等，其名义收益率低于市场类似工具收益率时，不表明该金融工具（资产）已发生减值
- 第三十四条列举了八项具体的发生减值的客观证据
- 按摊余成本计量的金融资产实际发生损失时，应当冲减已计提的相关减值准备。该类金融资产的减值损失一经确认，不得转回
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表23-3 新准则与国际相关会计准则比较 |
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项目 |
新准则 |
国际会计准则 |
不涉及事项 |
长期股权投资
股份支付
债务重组
因清偿预计负债获得补偿的权利（或有事项）
企业合并中合并方的或有对价合同
租赁的权利和义务
金融资产转移
套期保值
原保险合同的权利和义务
再保险合同的权利和义务
企业发行的权益工具
企业做出的不以公允价值计量且其变动计入
当期损益的不可撤销授信承诺、不能以现金
金额结算或通过交换或发行其他金融工具结
算得贷款承诺、及不低于市场利率贷款的贷
款承诺
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子公司、联营和合营中的权益
租赁的权利和义务
雇员福利中的雇主权利和义务
期权和认股权证
保险合同的权利和义务
企业合并中的或有对价合同
（仅限于收购方）
企业合并中双方签定的在
未来某日购买或出售被收购
方的合同
不能以现金或其他金融工具
进行净额结算的贷款承诺
以股份为基础的支付交易
的金融工具、合同和义务 |
初始确认 |
仅规定企业成为金融工具合同一方时应当确认一项金融资产或金融负债
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规定当且仅当主体成为一项
金融工具合同条款的一方时
，主体才应在其资产负债表
中确认一项金融资产或一项
金融负债。同时还规定常规
方式购买或出售金融资产应
视情况分别使用交易日会计
或清算日会计进行确认和终
止确认 |
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